Как предоставить истребуемые документы и предоставлять ли их вообще?

Форма требования о представлении документов (информации) утверждена Приказом ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@ (Приложение N 17). Обратим внимание, что если истребуются документы, то налоговый орган должен указать: наименование документа; период, к которому он относится; и только при наличии указать реквизиты или иные индивидуализирующие признаки документов. Если истребуется информация, то в требовании указывается истребуемая информация; в случае истребования информации относительно конкретной сделки указываются также сведения, позволяющие идентифицировать эту сделку. 

При этом часто налоговые органы запрашивают не определённые документы, а документы за период. Возникает вопрос: необходимо ли предоставлять все запрашиваемые документы, что делать если и правда непонятно какие документы хотят получить налоговики, если запрашиваемых документов десятки тысяч?

По смыслу ст. ст. 88, 93 НК РФ требование о представлении необходимых для налоговой проверки документов должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом, а сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки. Если такое требование не исполнено налогоплательщиком по причине истребования документов, которые не относятся к предмету налоговой проверки, или по причине неопределенности истребуемых документов, оснований для применения ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, не имеется.

В силу названной нормы такая ответственность подлежит применению за непредставление каждого истребуемого документа. Следовательно, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если число не представленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом. Установление размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов недопустимо (Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 24.12.2018 по делу № А64-216/2017).

В Постановлении Арбитражного суда Московского округа от 12.05.2017 по делу № А40-190691/2016 суд указал: в требовании не был указан перечень и реквизиты конкретных запрашиваемых документов, в связи с чем, в действиях Общества отсутствует состав правонарушения, предусмотренного ч.1 ст.126 НК РФ.

Налоговики пытались парировать - в ходе проведения КНП им просто не могут быть заранее известны реквизиты документов налогоплательщика, поэтому отсутствие в требовании точных реквизитов не освобождает от ответственности за непредставление документов.

В данном деле налоговики запросили в общей сложности 90 000 документов (40 909 счетов-фактур, к ним акты, товарные накладные). Суд указал, что номера счетов-фактур были известны инспекции, так как они содержались в декларации. Понятно, почему в требовании налоговики их не указали: им просто пришлось бы их все перечислить, а само требование превратилось бы в многостраничный фолиант. При этом отметим, что налогоплательщик имеет право обратиться в инспекцию с просьбой продлить срок предоставления документов, в виду их большого количества по форме, утвержденной приказом ФНС от 25.01.2017 № ММВ-7-2/34., но налоговый орган не обязан этот срок продлять. Впрочем, большой объем запрашиваемых документов является одним из смягчающих оснований для снижения штрафа за их не предоставление. 

Но суд того же округа в том же году, но по другому делу, приходит к противоположным выводам: налоговики истребовали договоры со всеми приложениями (дополнительными соглашениями), заключенные (действующие) с контрагентами, счета-фактуры к ним, выставленные (полученные, оплаченные) по всем основаниям, включая (но не ограничиваясь) указанными в приложении к требованию, аналитические карточки счетов в разрезе субсчетов (субконто) по каждому контрагенту за проверяемые периоды по годам – раздельно и т.д.

Арбитражные суды пришли к обоснованному выводу о том, что в данном случае спорное требование содержало достаточно определенные данные об истребуемых документах, позволяющие налогоплательщику определить, какие именно документы запросила у него инспекция, тогда как отсутствие указания на конкретное количество и конкретные реквизиты документов не может служить основанием для освобождения налогоплательщика от ответственности (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 16.02.2017 по делу № А40-66615/2016).

В Постановлении 9 ААС от 16.07.2020 г. суд указал, что объективная невозможность исполнения в установленный срок требования налогового органа о представлении слишком большого числа документов исключает привлечение налогоплательщика к ответственности.Обстоятельства проведения проверки, значительный объем подлежащих представлению документов, были намеренно использованы налоговым органом с целью максимального увеличения суммы штрафов, без каких-либо правовых и фактических оснований (истребовалось более 1 млн. документов, сумма штрафа составила более 56 млн. руб.).

В ходе камеральной налоговой проверки при необходимости инспекция вправе ознакомиться с подлинниками документов (абз. 3 п. 2 ст. 93 НК).

Документы предоставляются в инспекцию либо в виде копий на бумаге, либо в электронном виде (п. 2 ст. 93 НК РФ).  Правила оформления бумажных документов установлены в приложении 18 к приказу ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628: все листы документов, представляемых на бумажном носителе, должны быть разделены на тома (части). При этом объем каждого тома (части) не может превышать 150 листов. Каждый том (часть) прошивается отдельно, нумерация его листов производится сплошным способом арабскими цифрами, начиная с единицы. Требование об ограничении объема одного тома (части) не распространяется на многостраничные документы объемом свыше 150 листов, которые формируются одним томом (частью).

Все листы документов должны быть прошиты прочной нитью, концы которой выводятся на оборотную сторону последнего листа и связываются.

На оборотной стороне последнего листа каждого тома (части) в месте скрепления наклеивается бумажная наклейка, на которой находится заверительная надпись, которая содержит наименование должности лица, удостоверившего подлинность документов. Заверительная личная подпись должна частично захватывать бумажную наклейку.

Документы представляются в налоговый орган с сопроводительным письмом, в котором указывается основание их представления (реквизиты требования о представлении документов (информации) - дата и номер требования), общее количество листов документов, также прикладывается опись.

Документы, которые инспекция вправе запросить в ходе камеральной проверки, организация должна представить в инспекцию в течение 10 рабочих дней со дня получения требования об их представлении (абз. 1 п. 3 ст. 93, п. 6 ст. 6.1 НК): 

- если документы запрошены по ТКС – десятидневный срок отсчитывается со следующего дня за получением требования (не позднее шестого рабочего дня следует отправить квитанцию о получении). Пояснения к декларациям по НДС подаются только в электронном виде (абз. 4 п. 3 ст. 88 НК).

- если инспекция отправила бумажное требование по почте, датой его поступления в организацию считается шестой день с момента отправки заказного письма (п. 4 ст. 31 НК).

За неисполнение или несвоевременное исполнение требования в соответствии со ст. 126 НК РФ налагается штраф - 200 р. за каждый непредставленный (несвоевременно представленный) документ (при повторном нарушении в течении 12 месяцев штраф удваивается). Должностное лицо организации может быть также привлечен к административной ответственности в виде штрафа на сумму от 300 до 500 руб. (ч. 1 ст. 15.6 КоАП).

При проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган может запросить пояснения, в том числе по факту расхождения между суммой выручки в декларациях по НДС и по налогу на прибыль, правомерность использования льгот по НДС и социальным взносам и т.д.

Налогоплательщик может дополнительно к письменным пояснениям предоставить подтверждающие документы (п. 4 ст. 88 НК). На практике, вопрос о целесообразности предоставления или не предоставления дополнительных документов, должен решаться индивидуально: если предоставление дополнительных документов не влечет возможные негативные последствия для налогоплательщика - их лучше предоставить, если их предоставление может повлечь дополнительные вопросы, от предоставлений документов можно отказаться со ссылкой на п. 3 ст. 88 НК РФ. 

При этом следует учитывать, если характер требования о представлении пояснений свидетельствует о наличии у налоговиков доказательств проведения налогоплательщиком незаконной налоговой оптимизации, может быть целесообразным самостоятельно исправить ошибку, и подать уточненную декларацию, доплатить налог и пени, в этом случае налогоплательщик не будет оштрафован (если инспекция не успела зафиксировать ошибку в акте камеральной проверки) – письмо ФНС от 21.02.2018 № СА-4-9/3514.