Простое товарищество: используем по максимуму (I часть)

 

При наличии реальной деловой цели простое товарищество – один из эффективных способов налоговой оптимизации, который к тому же имеет для налогоплательщика хорошие судебные перспективы. Так, проанализировав постановления кассационных и апелляционных инстанций за 2016-2017 годы, можно сделать два вывода: первый — судебных дел мало, второй — налогоплательщикам часто удается отстоять свою позицию (что в современных реалиях не так-то просто).

Уникальность простого товарищества состоит в том, что, являясь договором, а не юридическим лицом, обязанность налогоплательщика возникает именно у этого виртуального образования. При этом система налогообложения простого товарищества может отличаться от систем налогообложения его участников. Дело в том, что простое товарищество независимо от количества юридических лиц или ИП, входящих в него (но не менее двух), и независимо от применяемых ими систем налогообложения (для «упрощенцев» обязательна база доходы-расходы), является плательщиком НДС, т.е. применяет общую систему налогообложения. При этом его члены не теряют возможность применять свои системы налогообложения при осуществлении деятельности вне рамок договора.

ПОМОЩЬ В ОПТИМИЗАЦИИ НАЛОГОВ

Именно этот факт дает возможность простому товариществу, объединяющему членов на УСН и ОСН, официально перераспределять прибыль на низконалоговые субъекты в пропорциях, первоначально внесенных вкладов. Но простое товарищество не только позволяет оптимизировать налог на прибыль и товарищам на УСН выставлять счета с НДС и принимать его в зачет, но и решать вопрос с предельной суммой дохода для применения «упрощенки» (в настоящее время — 150 млн. рублей). Это возможно, так как простое товарищество не имеет ограничений по размеру выручки и распределяет между своими членами доход, облагаемый налогом в соответствии с применяемой участниками системой налогообложения. К тому же товарищ на УСН в рамках договора простого товарищества может принимать в расходы затраты, не только предусмотренные 346.16 НК РФ, но и принимаемые организациями на ОСН, а в деятельности вне рамок договора, не утрачивает право на льготы (например, социальные или региональные).

Договор простого товарищества может заключаться как для извлечения прибыли, так и для любых других не запрещенных законом целей (естественно, договор не может заключаться с целью налоговой оптимизации). Вариант простого товарищества — инвестиционное товарищество, которое регулируется Законом «Об инвестиционном товариществе» и заключается с целью совместных инвестиционных проектов участников.

Гражданское законодательство либерально относится к вкладам участников. Оно допускает вносить в общее дело даже деловую репутацию и связи (п. 1 ст.1042 ГК РФ). Однако в налоговом законодательстве все менее радужно и значительно конкретнее: если деловая репутация не стоит на балансе (а иное сложно представить), ее невозможно передать на баланс простого товарищества. Внесенное товарищами имущество и результаты совместной деятельности образуют общую долевую собственность. При этом передача имущества в качестве вклада товариществу не является реализацией, что освобождает от необходимости начисления НДС и налога на прибыль.

Отметим, что «упрощенцам» передавать в простое товарищество основные средства и нематериальные активы (со сроком полезного использования выше 15 лет и до истечения 10 лет с их приобретения) до истечения 3-х лет с момента учета расходов не выгодно. Это связано с пп. 3. п. 3 ст. 346.16,  НК РФ в этом случае обязывает налогоплательщика пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами с момента их учета в составе расходов на приобретение до даты реализации (передачи) и уплатить дополнительную сумму налога и пени, с возможностью взамен рассчитать только сумму амортизации.

Так как само по себе простое товарищество не является налогоплательщиком, в НК содержится термин «лицо исполняющее обязанности плательщика НДС». Это лицо поименовано в единственном числе, именно оно и является товарищем, ведущим общие дела, несмотря на то, что ст. 1044 ГК любым участникам простого товарищества дается право вести общие дела (если договором не предусмотрено другое).
Ст. 174.1 НК РФ также прямо указывает, что один из товарищей обязан вести учет операций простого товарищества (управляющий товарищ, ответственный за ведение налогового учета) и только он имеет право на налоговый вычет по НДС в рамках совместной деятельности. Аналогично решается вопрос с выставлением счетов-фактур: от имени простого товарищества их выставляет только товарищ ответственный за ведение налогового учета.

Некоторые налоговые консультанты считают, что это не так и, что это противоречит основам гражданского законодательства и самой сути договора простого товарищества. Однако чтобы не вступать в юридические диспуты с ФНС в зале суда, мы рекомендуем толковать Налоговый кодекс буквально. При этом условия для получения налогового вычета для простого товарищества аналогичны для получения вычетов любой организации на ОСН (ст. 171 НК РФ), в том числе к вычетам принимаются только суммы налога, уплаченные для осуществления операций с НДС.

Для того, чтобы разделить операции, осуществляемые в рамках простого товарищества и самостоятельных договоров товарищей, номера счетов-фактур товарищества осуществляются через разделительный знак «/» и дополняется цифровым индексом, обозначающим совершение операции в соответствии с конкретным договором простого товарищества. Нарушение этого формального основания нередко в судебной практике приводит к признанию налоговым органом операции, совершенной в не рамках простого товарищества.

Прибыль распределяется пропорционально вкладам товарищей, если договором не установлено иное. Если договор простого товарищества прекращается по любому основанию прекращения договоров, например, по истечению срока действия, выхода из состава участников товарища и т.д., имущество товарищества распределяется по правилам ст. 252 ГК РФ, т.е. по соглашению сторон. Именно это положение позволяет «обменяться» вкладами, внесенными при заключении договора. При этом в пределах стоимости долей, такая передача также не будет являться реализацией, а значит не подлежит налогообложению.

И, конечно, совсем дикими для ФНС являются возможности использования негласного товарищества, предусмотренного ст. 1054 ГК РФ, при котором товарищи официально могут не афишировать для третьих лиц, факт заключения договора и действие от имени простого товарищества. Но, так как НК РФ не предусматривает никаких особых условий налогообложения негласного товарищества, обязанность выставлять счета-фактуры и принимать налоговые вычеты есть только у товарища, ответственного за ведение налогового учета. Это значит, что для того, чтобы иметь возможность принять к вычету НДС, уплаченный поставщикам и подрядчикам, ему нужно получить от них счет-фактуру, в которой именно он указан в качестве покупателя, что в целом лишает негласное товарищество смысла. Это один из многих случаев, когда либеральные положения гражданского законодательства вступают в противоречия с налоговым, для которых главное – не допустить необоснованной налоговой выгоды.

Возможности, предоставляемые простым товариществом, естественно, не соотносятся с фискальными целями ФНС, что привлекает к этому договору пристальное внимание налоговиков. Поэтому претензии ФНС к простым товариществам прямо вытекают из их же преимуществ, о которых мы расскажем во второй части статьи.

Оставьте комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован.